Звичайні ціни … як багато в цьому звуці для серця бухгалтерського злилося! Податкове законодавство змінюється, але «звичайні ціни», як і раніше, залишаються в ньому. А значить, у практикуючого спеціаліста все так виникає необхідність у виявленні методики визначення і використання цих самих звичайних цін. А в цьому нам допоможе консультація відомого українського знавця податкового законодавства та бухгалтерського обліку, аудитора відомої аудиторської фірми ТОВ «Престиж-Аудит» — Любові Анатоліївни Колосової.

Редакція сайту «Облік і податки»

С 01 січня 2013 року вступили в силу нові правила застосування звичайних цін для цілей оподаткування.

У відповідності до п. 14.1.71. ПКУ звичайна ціна — ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін.

Таким чином, звичайна ціна на товари (роботи, послуги) збігається з договірною ціною, якщо не доведено зворотне, в тому числі в результаті неможливості визначення звичайної ціни із застосуванням положень пунктів 39.3 — 39.4 ПКУ.

Відповідно до ст. 39 ПКУ звичайна ціна застосовується у разі здійснення платником податків:

а) бартерних операцій;

б) операцій з пов’язаними особами;

в) операцій з платниками податків, що застосовують спеціальні режими оподаткування або інші ставки, ніж основна ставка податку на прибуток, або не є платником цього податку, крім фізичних осіб, які не є суб’єктами підприємницької діяльності;

г) в інших випадках, визначених Кодексом.

Слід зазначити, що бартерна (товарообмінна) операція – це господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у негрошовій формі в рамках одного договору.

Основним критерієм визначення бартерної операції є критерій здійснення розрахунків у негрошовій формі, який застосовується разом з іншим критерієм — здійснення таких розрахунків в рамках одного договору.

Поняття пов’язаних осіб наведено в п. 14.1.159. ПКУ. Пов’язані особи — юридичні та/або фізичні особи, взаємовідносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють і які відповідають будь-якій з наведених нижче ознак:

• юридична особа, що здійснює контроль за господарською діяльністю платника податку або контролюється таким платником податку чи перебуває під спільним контролем з таким платником податку;

• фізична особа або члени її сім’ї, які здійснюють контроль за платником податку;

• посадова особа платника податку, уповноважена здійснювати від імені платника податку юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або припинення правових відносин, а також члени її сім’ї;

• платники податку — учасники об’єднання підприємств незалежно від його виду та організаційно-правової форми, що провадять свою господарську діяльність шляхом утворення такого об’єднання.

Під контролем господарської діяльності платника податку слід розуміти:

а) володіння безпосередньо або через пов’язаних фізичних та/або юридичних осіб часткою (паєм, пакетом акцій) статутного фонду платника податку в розмірі не менш як 20 відсотків статутного фонду платника податку;

б) вплив безпосередньо або через пов’язаних фізичних та/або юридичних осіб на господарську діяльність суб’єкта господарювання в результаті:

• надання права, яке забезпечує вирішальний влив на формування складу, результати голосування та рішення органів управління платника податку;

• обіймання посад членів наглядової (спостережної) ради, правління, інших наглядових чи виконавчих органів платника податку особами, які вже обіймають одну чи декілька із зазначених посад в іншому суб’єкті господарювання;

• обіймання посади керівника, заступника керівника спостережної ради, правління, іншого наглядового чи виконавчого органу платника податку особою, яка вже обіймає одну чи декілька із зазначених посад в інших суб’єктах господарювання;

• надання права на укладення договорів і контрактів, які дають можливість визначати умови господарської діяльності, давати обов’язкові до виконання вказівки або здійснювати делеговані повноваження і функції органу управління платника податку.

Для фізичної особи загальна сума володіння часткою статутного фонду платника податку (голосів у керівному органі) визначається як загальна сума корпоративних прав, що належать такій фізичній особі, членам сім’ї такої фізичної особи та юридичним особам, які контролюються такою фізичною особою або членами її сім’ї;

Визначення звичайної ціни здійснюється за одним з методів, вказаних в пункті 39.2. ПКУ. Цією нормою встановлюються такі методи визначення звичайної ціни:

а) порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу);

б) ціни перепродажу;

в) «витрати плюс»;

г) розподілення прибутку;

ґ) чистого прибутку.

При визначенні звичайної ціни згідно з методами, встановленими цим пунктом, слід використовувати інформацію про ціни в операціях між непов’язаними особам у співставних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг).

При цьому умови визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціни, які отримуються в результаті застосування зазначених методів,

Якщо з дотриманням вказаних умов отримати необхідну інформацію неможливо,звичайна ціна може бути визначена виходячи з результатів незалежної оцінки майна та майнових прав, яка проводиться суб’єктом оціночної діяльності відповідно до Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-ІІІ.

Розглянемо методи визначення звичайної ціни більш детально.

1. Суть першого методу полягає у порівнянні цін.

За методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) застосовується ціна, яка визначається за ціною на ідентичні (а за їх відсутності — однорідні) товари (роботи, послуги), що реалізуються (придбаваються) не пов’язаній з продавцем (покупцем) особі за звичайних умов діяльності.

Ідентичні товари (роботи, послуги) — це товари (роботи, послуги), що мають однакові характерні для них основні ознаки.

Під час визначення ідентичності товарів беруться до уваги, зокрема, їх фізичні характеристики, які не впливають на їх якісні характеристики і не мають суттєвого значення для визначення ознак товару, якість і репутація на ринку, країна походження та виробник. Незначні відмінності в їх зовнішньому вигляді можуть не враховуватися.

Однорідні товари (роботи, послуги) — це товари (роботи, послуги), які не є ідентичними, мають подібні характеристики і складаються зі схожих компонентів, що дозволяє їм виконувати однакові функції та (або) бути взаємозамінними.

Під час визначення однорідності товарів (робіт, послуг) беруться до уваги, зокрема, їх якість, наявність товарного знака, репутація на ринку, країна походження та виробник.

Для визначення звичайної ціни товару (роботи, послуги) згідно з методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у порівнянних умовах на відповідному ринку товарів (робіт, послуг).

Враховуються, зокрема, такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії); обсяг функцій, що виконуються сторонами; умови розподілу між сторонами ризиків і вигод; строки виконання зобов’язань; умови здійснення платежів, звичайних для такої операції; характеристика ринку товарів, на якому здійснено господарську операцію; бізнес-стратегія підприємства; звичайні надбавки чи знижки до ціни під час укладення договорів між непов’язаними особами, а також інші об’єктивні умови, що можуть вплинути на ціну.

При цьому умови договорів на ринку ідентичних (за їх відсутності — однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються порівнянними, якщо відмінність між такими умовами істотно не впливає на ціну або може бути економічно обґрунтована. Також слід враховувати звичайні під час укладення договорів між непов’язаними особами надбавки чи знижки до ціни, зокрема знижки, зумовлені сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів.

Якщо товари (роботи, послуги), стосовно яких визначається звичайна ціна, ідентичні (за їх відсутності — однорідні) товарам (роботам, послугам), які прилюдно пропонуються до продажу, або мають ціни, встановлені на організованому ринку цінних паперів, або мають біржову ціну (біржове котирування), визначення звичайної ціни, в установленому в абзаці першому цього пункту порядку, здійснюється з урахуванням таких факторів.

2. Згідно з методом ціни перепродажу застосовується договірна ціна товарів (робіт, послуг), визначена під час подальшого продажу таких товарів (робіт, послуг) покупцем третій особі, за вирахуванням відповідної націнки та витрат, пов’язаних із збутом. Цей метод не деталізовано в ПКУ, що дає можливість досить вільного його тлумачення і застосування при здійсненні перевірок. Слід зазначити, що формулювання у ПКУ «за вирахуванням відповідної націнки» є оціночною категорією, що по своїй суті може бути підставою виникнення конфліктів між платниками податку та контролюючими органами.

3. За методом «витрати плюс» застосовується ціна, що складається з собівартості готової продукції (товарів, робіт, послуг), яку визначає продавець, і відповідної націнки, звичайної для відповідного виду діяльності за співставних умов. Відзначимо, що цей метод є схожим з методом порівняльної неконтрольованої ціни, якщо порівняння застосовувати лише щодо частини ціни, а саме націнки. Також ПКУ допускає, що мінімальний розмір націнки може бути визначено на законодавчому рівні.

4. Відповідно до методу розподілення прибутку визначається прибуток від операції, який повинен бути розподілений між її учасниками. Такий прибуток розподіляється на економічно обґрунтованій основі, що наближує цей розподіл до розподілу прибутку, який отримали б учасники операцій, якби були непов’язаними особами.

5. Метод чистого прибутку ґрунтується на порівнянні показників рентабельності операції, які розраховуються на підставі відповідної бази (такої як витрати, обсяг реалізації, активи), з аналогічними показниками рентабельності операцій між непов’язаними особами у співставних економічних умовах.

Враховуючи вищезазначені методи визначення ціни, платникам податків слід враховувати, що дотримуватися звичайних цін потрібно одночасно з урахуванням їх визначення за усіма методами одночасно. Якщо хоча б один з методів припускатиме можливість відмінності між ціною, за якою продані товари (роботи, послуги) та звичайною ціною, це даватиме підставу контролюючому органу для застосування цього єдиного методу для визначення звичайної ціни з відповідними податковими наслідками.

Наприклад, якщо за чотирма з п’яти методів визначення звичайної ціни така звичайна ціна співпадає з ціною продажу товару, але при цьому за методом чистого прибутку буде встановлено відхилення від рентабельності конкурентів, то це може стати підставою розрахунку звичайної ціни за таким методом.

Слід вказати, що інші підстави застосування звичайних цін також повинні бути у наявності, а не лише можливість застосування якогось одного методу визначення звичайної ціни.

Треба зауважити, що методи визначення звичайних цін, зазначені вище, застосовуються у випадках, коли відсутні певні об’єктивні обставини, що дають змогу визначити звичайні ціни іншим шляхом.

До таких обставин ПКУ відносить: державне регулювання цін згідно із законодавством (звичайною у такому разі є ціна, встановлена відповідно до принципів такого регулювання); встановлення мінімальної ціни продажу або індикативної ціни (у такому разі звичайна ціна не може бути нижчою встановленої мінімальної ціни продажу або індикативної ціни); примусовий продаж товарів (у таких випадках звичайною є ціна, отримана під час такого продажу); наявність митної вартості товарів (супутніх послуг), раніше ввезених на митну територію України у митному режимі імпорту або реімпорту (у такому разі звичайною ціною вважається ціна не нижче митної вартості товарів (супутніх послуг), з якої були сплачені податки та збори під час їх митного оформлення); проведення аукціону (тендера) (у такому разі звичайною є ціна, яка склалася за результатами такого аукціону (тендера).

Слід зазначити, що інформація, яка може бути використана для визначення звичайних цін на товари (роботи, послуги), має бути отримана з певного переліку джерел.

Для визначення звичайних цін на товари (роботи, послуги) ПКУ пропонує використовувати офіційні джерела інформації, у тому числі:

• статистичні дані державних органів і установ;

• ціни спеціалізованих аукціонів з торгівлі окремими видами продукції, біржові котирування;

• довідкові ціни спеціалізованих комерційних видань та публікацій, у тому числі електронних та інших банків даних;

• звіти та довідки відділів з економічних питань у складі дипломатичних представництв України за кордоном;

• інші інформаційні джерела, що визнаються офіційними в установленому порядку.

Податковий кодекс покладає обов’язок доведення того, що ціна договору (правочину) не відповідає рівню звичайної ціни, покладається на орган державної податкової служби, у тому числі у судовому порядку.

Під час проведення перевірки платника податку орган державної податкової служби має право надати запит, а платник податку зобов’язаний обґрунтувати рівень договірних цін.

Не звертаючи уваги на відсутність обов’язкової вимоги підготовці платниками податків внутрішньої документації щодо ціноутворення, доречно забезпечити складання таких документів. Прикладом таких документів може бути Положення про цінову політику на підприємстві.

Важливим нововведенням у податковому законодавстві є можливість укладання договорів про ціноутворення між великими платниками податків та податковими органами. Слід відмітити, що ця норма широко застосовується у міжнародній практиці.

Договір про ціноутворення для цілей оподаткування є договором між зазначеним платником податків та центральним органом виконавчої влади, що забезпечує реалізацію державної податкової політики, про порядок визначення цін (методів) відповідно до цієї статті та її застосування для цілей оподаткування протягом строку дії такого договору.

Порядок укладення та виконання таких договорів встановлений Постановою КМУ від 22.08.2012 р. № 787 «Про затвердження Порядку укладення та виконання договорів про ціноутворення для цілей оподаткування».

Для укладення договору великий платник податків подає ДПС заяву, до якої додаються:

1) проект договору, підписаний керівником (уповноваженою особою) великого платника податків, у двох примірниках;

2) копії:

статуту, установчого договору;

договорів поставки, крім договорів поставки товарів (робіт, послуг) великому платникові податків непов’язаними особами у разі, коли їх вартість становить менше ніж 95 відсотків загальної вартості товарів (робіт, послуг), необхідних для виробництва певного виду продукції, а також інших договорів за рішенням такого платника;

3) інформація про пов’язаних осіб за формою, затвердженою Мінфіном.

Слід зазначити, що на сьогоднішній час є тільки Проект наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форми подання великим платником податків до ДПС України інформації про пов’язаних осіб «.

Таким чином, можна зробити висновок, що на даний момент не розроблений механізм укладання вищезазначених договорів про ціноутворення та є формальністю.

На підставі вищевказаного, можна дійти висновку, що з введенням в дію нових правил визначення звичайних цін, суб’єкти підприємницької діяльності мають впевнитися, що ціни, які вони застосовують є звичайними, для чого здійснити необхідні дії, зокрема провести аналіз цін у господарської діяльності та мати достатні аргументи для обґрунтування своєї позиції.

 Л.А. Колосова

аудитор, ТОВ «Престиж-Аудит»