Зачет встречных требований у предпринимателей

– Вы же обещали…
– Обещают жениться, а мы договаривались! А договор изменился…

Из х/ф «Ликвидация»

Довольно эффективным способом прекращения обязательств является зачет встречного одностороннего требования. С помощью такого зачета ускоряется и активизируется обращение денежных средств, упрощаются взаимоотношения сторон обязательства (должника и кредитора).

Юридические основания зачета встречных требований.

Возникновение и существование зачета, как и других способов прекращения обязательств, связано с юридической природой обязательственных прав, которая предполагает определенный срок их существования. Под прекращением обязательства традиционно понимается прекращение прав и обязанностей должника и кредитора по определенному обязательству. Значит, после того как в силу закона, иного правового акта или договора обязательство будет считаться прекращенным, становится невозможным предъявление каких-либо требований и претензий сторонами обязательства друг другу. Поэтому очень важно как можно точнее определить момент прекращения обязательства и соблюсти условия, влекущие его прекращение.

На основании п. 1 ст. 509 Гражданского кодекса Украины (ГКУ) обязательством является правоотношение, в котором одна сторона (должник) обязана совершить в пользу другой стороны (кредитора) определенное действие (передать имущество, выполнить работу, предоставить услугу, уплатить деньги и т. п.) или удержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника выполнения его обязательств.

Одним из способов прекращения обязательств является их прекращение зачислением. Данную норму регулирует ст. 601 ГКУ, которая говорит о том, что обязательство прекращается зачислением встречных однородных требований, срок выполнения которых наступил, а также требований, срок которых не установлен или определен моментом предъявления требования. Такое зачисление встречных требований может осуществляться по заявлению одной из сторон.

Поэтому можно выделить следующие обязательные условия такого зачисления (взаимозачета):

– встречность требований – кредитор в одном из обязательств, подлежащих зачету, является должником в другом обязательстве;

– однородность требований – каждое обязательство должно иметь в качестве предмета
имущество, определяемое родовыми признаками, в том числе деньги;

– наступление срока исполнения обоих обязательств – срок наступил, может быть не
указан либо определен моментом востребования;

– заявление одной из сторон.

Если условие встречности не вызывает двоякого толкования, то однородность требований и срок исполнения обязательств не столь очевидна.

Однородность требований.

Насколько однородными должны быть зачитываемые требования: они должны быть полностью идентичными или допускаются незначительные, не имеющие практического значения различия? Относится ли требование однородности только к предмету обязательства или также к способу и обстоятельствам исполнения?

Однородными могут считаться следующие обязательства:

– возникшие из одного двустороннего договора;

– возникшие из двух обязательств одного типа, в том числе внедоговорных;

– возникшие из двух разнотипных договоров либо из разных внедоговорных обязательств (по этому виду с доказательством однородности обязательства на практике могут возникать трудности).

Если взять наиболее распространенные договоры: купли-продажи, работ, услуг, то однородными требованиями можно считать требования об оплате товара (работы, услуги), вытекающие из указанных договоров. Такие требования, как, например, поставить определенный товар с одной стороны и оказать услугу – с другой, уже нельзя считать однородными. То есть зачесть их нельзя.

Соблюдение критерия однородности является важным, потому что встречаются случаи, когда сторона, требования которой прекращаются зачетом по заявлению другой стороны, пытается доказать, что требования неоднородны.

Срок исполнения обязательств.

ГКУ предусматривает, что срок исполнения встречного обязательства, подлежащего зачету, должен наступить. И это логично, ведь в противном случае возникла бы ситуация, связанная с принуждением одной стороной другой стороны к досрочному исполнению обязательства – конечно, такая ситуация недопустима.

Обязательство, срок которого не наступил, может предъявляться к зачету, только если по этому обязательству возможно досрочное исполнение.

Пункт 1 ст. 601 ГКУ допускает возможность зачисления требований, срок которых не установлен либо определен моментом предъявления требований. При этом не должен учитываться семидневный срок, установленный п. 2 ст. 530 ГКУ, и обязательства в этом случае прекращаются с момента осуществления зачета.

Документальное обеспечение.

Поскольку согласно п. 2 ст. 601 ГКУ зачисление однородных требований может осуществляться по заявлению одной из сторон, то, документом о взаимозачете может быть заявление инициативной стороны о том, что производится зачет. Такое заявление направляется другой стороне в письменном виде.

Законодательно не предусмотрен специальный «двусторонний» документ о проведении зачета требований. Однако на практике целесообразно, во избежание неверного толкования прекращения данного обязательства со стороны контролирующих органов, все же составлять такой документ – акт взаимозачета, который подписывается сторонами. В этом акте необходимо указать реквизиты договоров, других документов (номер, дата), по которым производится зачет, а также суму такого зачета.

Недопустимость взаимозачета.

Статья 602 ГКУ не допускает зачисления встречных требований в следующих случаях:

– при возмещении вреда, причиненного повреждением здоровья, увечьем или смертью;

– при взыскании алиментов;

– относительно пожизненного содержания (ухода);

– при истечении срока исковой давности;

– в других случаях, установленных договором или законом.

ГКУ не указывает, когда стороны могут заключить договоренность о недопустимости зачета. Предполагается, что такой договор будет действительным независимо от того, был он заключен до возникновения оснований применения зачета или после возникновения таких оснований. А в случаях, указанных в законе, зачет не может быть применен даже при достижении соответствующей договоренности между сторонами.

Взаимозачет и единый налог.

Указ Президента Украины “Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства” в редакции Указа Президента Украины от 28.06.99 г. № 746/99 (далее – Указ № 746) не содержит запрета на осуществление неденежных расчетов предпринимателями – плательщиками единого налога.

Согласно ст. 1 Указа № 746 под выручкой понимается сумма, фактически полученная предпринимателем на расчетный счет или (и) в кассу за осуществление операций по продаже продукции (товаров, работ, услуг). Значит, зачет встречных требований не является объектом формирования выручки у предпринимателя. Поэтому, сумма взаимозачета (как правило, указанная в письменном заявлении одной из сторон либо в акте взаимозачета) в Книге учета доходов и расходов ф. № 10 не отражается и при подсчете 500-тысячного годового лимита для определения возможности использования упрощенной системы не учитывается.

При этом некоторые местные налоговые органы настаивают на том, чтобы предприниматель сумму зачета включал в выручку. Если сумма взаимозачета непринципиальна для 500-тысячного «рубежа», то во избежание длительных споров с налоговиками лучше так и поступить – на момент зачета отразить его сумму в Книге ф. № 10. Если же сумма взаимозачета велика и может повлечь за собой превышение установленного лимита для работы на упрощенной системе, то есть смысл поспорить с налоговой службой. Ведь законодательных оснований для включения сумм взаимозачета в выручку нет.

Взаимозачет и общая система налогообложения.

На основании ст. 13 Инструкции о налогообложении доходов физических лиц от занятия предпринимательской деятельностью, утвержденной приказом ГГНИ Украины от 21.04.93 г. № 12 (далее – Инструкция №12) налогообложению подлежат доходы, полученные предпринимателем за отчетный период от продажи товаров (предоставления услуг, выполнения работ) в рамках его предпринимательской деятельности без создания юридического лица. Общим налогооблагаемым доходом предпринимателя считается совокупный чистый доход, т. е. разность между валовым доходом (выручкой в денежной и натуральной формах) и документально подтвержденными затратами.

С денежной выручкой все понятно. А вот что в Инструкции № 12 подразумевается под понятием «выручка в натуральной форме»? Можно ли понимать под таким доходом зачисление встречных требований?

Пункт 2 ст. 142 Хозяйственного кодекса Украины говорит о том, что состав валового дохода субъекта хозяйствования определятся законодательством. Инструкция № 12 в части определения расходов ссылается на Закон Украины от 28.12.94 г. № 334/94-ВР “О налогообложении прибыли предприятий” в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (далее – Закон № 283).

Поэтому для уточнения понятия «валовой доход» обратимся к Закону №283. Итак, валовой доход – общая сумма дохода, полученная (начисленная) на протяжении отчетного периода в денежной, материальной или нематериальной формах.

Формально получается что, при зачете требований доход не возникает как таковой ни в денежной, ни в иной форме. Однако, по своей сути, для предпринимателя указанная операция подобна бартерной, т. е. на момент зачета однородных требований у сторон возникает доход в сумме зачета – выручка в натуральной форме. Под этот доход предприниматель может включить расходы, которые он понес в связи с выполнением договора, по которому ему были должны. При реализации зачета (получении выручки) по договору, по которому предприниматель является должником, в расходы можно будет поставить величину зачета.

Взаимозачет и НДС.

На основании пп. 3.1.1 ст. 3 Закона Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР “О налоге на добавленную стоимость” объектом налогообложения являются операции по поставке товаров и услуг на таможенной территории Украины, в том числе операции по передаче права собственности на объекты залога заемщику (кредитору) для погашения задолженности залогодателя, а также по передаче объекта финансового лизинга в пользование лизингополучателю (арендатору).

Зачет встречных требований не является операцией по поставке товаров (услуг), определение которой приведено в п. 1.4 ст. 4 Закона № 168. Значит, такая операция, осуществленная в соответствии со ст. 601 ГКУ, является способом прекращения обязательств, который для целей налогообложения НДС не может считаться поставкой (продажей) товаров, работ, услуг.

Зачет по ВЭД-договорам. Внешнеэкономическая деятельность.

В практике возникают ситуации, когда путем взаимозачета засчитываются требования по договорам в сфере внешнеэкономической деятельности.

Специальным законодательством (в частности, Законом Украины от 16.04.91 г. № 959-XII “О внешнеэкономической деятельности”, Законом Украины от 23.09.94 г. №185/94-ВР «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте» (далее – Закон №185), Декретом КМУ от 19.02.93 г. №15-93 «О системе валютного регулирования и валютного контроля» и ГКУ) не запрещается прекращение обязательства зачислением встречного однородного требования по внешнеэкономическим договорам. Следовательно, прекращение дебиторской и кредиторской задолженности между резидентом и нерезидентом путем зачисления встречного однородного требования не противоречит действующему законодательству Украины.

Приказом ГНА Украины от 03.08.2006 г. № 450 (далее – Приказ № 450) было утверждено обобщающее налоговое разъяснение о зачете встречных однородных требований по внешнеэкономическим договорам. Согласно этому разъяснению прекращение дебиторской и кредиторской задолженности между субъектами при осуществлении расчетов по внешнеэкономическим договорам путем зачета встречных однородных требований возможно при обязательном наличии определенных условий, а именно:

– наличие задолженностей на момент зачета встречных однородных требований;

– требования должны быть встречными, вытекающими из различных взаимных обязательств между двумя сторонами и срок выполнения по которым наступил;

– прекращение обязательств по внешнеэкономическим договорам путем зачета встречных однородных требований должно осуществляться в определенные Законом № 185 сроки (с 1 января 2008 года – 180 дней).

К субъектам хозяйственной деятельности, прекративших обязательства по ВЭД-договорам путем зачета встречных однородных требований без соблюдения приведенных выше условий и с нарушением установленного срока расчетов, применяются санкции по ст. 4 Закона 185.

В Приказе № 450 высказано мнение ГНА Украины о том, что в случае прекращения обязательств путем зачета встречных однородных требований такая операция приобретает признаки бартерной. Поэтому предприниматель – плательщик НДС, осуществивший экспорт товара (работ, услуг) и включивший в налоговый кредит сумму НДС, уплаченную (начисленную) в связи с приобретением товаров (работ, услуг) на момент такого прекращения обязательств должен уменьшить налоговый кредит и осуществить соответствующие расчеты с бюджетом. Поэтому во избежание конфликта с налоговиками целесообразно придерживаться данного разъяснения.

Александр Друшляк, Сайт «Учет и налоги», опубликовано в 2008 г.

Об авторе: Друшляк Александр Викторович – известный независимый консультант в области украинского налогового, трудового и хозяйственного права. Публиковался во многих именитых профессиональных изданиях, таких как — «Бухгалтерия», «Юридическая практика», «Все о бухгалтерском учете», «Баланс», «Частный предприниматель», «Собственное дело», «Налоги и бухгалтерский учет», «Бухгалтерская неделя».

Гражданское и хозяйственное право

Комментарии:

Оставить комментарий.