Постановка проблемы в общем виде. Одной из важных составляющих финансовых ресурсов хозяйствующего субъекта являются его оборотные активы. Дебиторская задолженность является разновидностью оборотных активов предприятия и представляет собой долг покупателя перед торговым предприятием, выраженный в денежных единицах. В балансе торгового предприятия в статье «Дебиторская задолженность за товары, работы, услуги» отражается задолженность за предоставленные им товары, то есть обязательство покупателей по их оплате.

Как правило, размер дебиторской задолженности находится в зависимости от превалирующего типа покупателей (юридические или физические лица) способов и механизмов проведения расчетов с ними, степени аффелированности партнеров и прочих подобных причин. В отличие от экономически развитых государств, для которых характерна стабильность экономики, низкий уровень инфляции и развитая кредитная система, и где увеличение размера дебиторской задолженности может и не являться негативным показателем для хозяйствующего субъекта, в Украине, с ее неустойчивой экономикой и инфляцией, увеличение объемов задолженности покупателей считается тревожным знаком.

Подобное состояние финансов предприятия может привести к финансовой неустойчивости хозяйствующего субъекта и свидетельствует о возрастании финансовых рисков. Поэтому, возможным выходом из подобной негативной ситуации является мероприятия по снижению объемов дебиторской задолженности предприятий торговли.

В условиях такой динамично развивающейся отрасли экономики как торговля, во взаиморасчетах между торговыми предприятиями возникают ситуации, когда у продавца одновременно присутствует дебиторская и кредиторская задолженность с каким-либо контрагентом. В таком случае контрагент может погасить свою задолженность (прекратить обязательства) путем зачета встречных требований, что является особенно актуальным в случае дефицита денежных средств (как в силу объективных причин, так и, например, в случае затратности привлечения кредитных ресурсов) либо невозможности денежных расчетов. Данный способ имеет несколько преимуществ. Помимо уменьшения, непосредственно, размера дебиторской задолженности, при применении упомянутого зачета, ускоряется оборот денежных средств, упрощаются взаимоотношения сторон обязательства (кредитора и должника). А ускорение оборачиваемости дебиторской задолженности в динамике можно трактовать как положительную тенденцию для финансового состояния торгового предприятия. При этом, такой способ снижения объема дебиторской задолженности некоторыми [1] иностранными специалистами в области финансов в практических рекомендациях не упоминается.

Анализ последних исследований и публикаций. Нерешенные проблемы, которым посвящена статья. При анализе осуществленных практических и теоретических исследований можно прийти к выводу, что вопросы управления дебиторской задолженностью торгового предприятия рассматривается в различных публикациях, но, вместе с тем, вопросам снижения ее размера в условиях дефицита денежных средств путем взаимозачета задолженностей достаточного внимания не уделяется. Данная ситуация приводит к усложнению финансовых взаиморасчетов между контрагентами, в результате чего снижается эффективность принятия управленческих решений относительно оборотных активов, увеличиваются издержки предприятия.

Вопросы эффективного управления дебиторской задолженность рассматриваются в трудах следующих ученых – Ковалева В.В. [5], Поляка Г.Б.[8], Самсонова Н.Ф.[9] и др. Кроме того, среди экономистов и практикующих специалистов, рассматривающих вопросы управления дебиторской задолженностью можно отметить: Брега С.[1], Иванкину И.[4], Крейнина М.Н.[6].

С одной стороны, авторами рассматриваются имеющиеся в гражданском законодательстве ограничения относительно прекращения обязательств сторон путем зачета встречных требований. Однако, как правило, подобные ситуации рассматриваются в общем, без акцента на деятельность торгового предприятия, которая, конечно же, имеет свои особенности. Кроме того, с 2011 года вступили в действие положения Налогового кодекса Украины, в связи с чем исследования и рекомендации некоторых авторов потеряли свою актуальность, так как базировались на ранее действующем налоговом законодательстве. Таким образом, отсутствие в имеющихся публикациях всестороннего и полного рассмотрения взаимозачета задолженностей торговых предприятий в рамках украинского гражданского и налогового законодательства указывает на необходимость дальнейших исследований в этом направлении.

Цель и задачи статьи. Объектами управления оборотными активами торгового предприятия является, в том числе, их состав и структура[8]. А умение принимать адекватные управленческие решения, так же относительно дебиторской задолженности, способствует укреплению потенциала предприятия [4]. Финансовому руководству предприятия торговли нужно так распоряжаться уровнем дебиторской задолженности, чтобы не отвлекать для этого излишнего капитала и не снижать таким образом эффективности бизнеса[7]. Поэтому проблема использования взаимозачетов задолженностей (встречных требований) с целью усовершенствования управления такой составляющей оборотных активов предприятия, как дебиторская задолженность, в условиях нехватки денежных средств является актуальной.

Целью данного исследования является изучение проведения взаимозачетов задолженностей торговых предприятий как способа, позволяющего усовершенствовать управление такой разновидностью оборотных активов, как дебиторская задолженность. В данном исследования можно выделить следующие задачи:

— изучение гражданского законодательства, регулирующего обязательственные правоотношения и определение условий, необходимых для прекращения обязательств зачетом;

— установление случаев, когда прекращение обязательств зачетом невозможно;

— определение формы и содержания документа, которым оформляется взаимозачет задолженностей;

— установление налоговых последствий взаимозачета задолженностей у хозяйствующих субъектов.

Изложение основного материала исследования. Имущественные и неимущественные отношения физических и юридических регулируются Гражданским кодексом Украины (Далее — ГКУ). В соответствии с п. 1 ст. 509 ГКУ обязательством является правоотношение, в котором одна сторона (должник) обязана совершить в пользу другой стороны (кредитора) определенное действие (передать имущество, выполнить работу, предоставить услугу, уплатить деньги и т. п.) или удержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника выполнения его обязательств. Основания для возникновения обязательств перечислены в ст.11 ГКУ, где, в том числе, присутствуют договора и прочие правочины. Прекращением обязательства считается завершение прав(а) либо обязанности(ей) должника либо кредитора по какому-либо обязательству (договору). Под дебиторской задолженностью в торговле, подразумевают, в том числе, обязательство покупателя и требование продавца по оплате товара, которое, как правило, выражено в денежной форме. Отметим, что для данного исследования термины «требование» и «задолженность» отождествляются, так как задолженность покупателя за отгруженные товары дает право продавцу требовать его оплату.

Одним из способов прекращения обязательств является их прекращение зачетом. На основании ст. 601 ГКУ обязательство прекращается зачетом встречных однородных требований, срок выполнения которых наступил, а также требований, срок которых не установлен или определен моментом предъявления требования. Исходя из этого, зачисление встречных требований может осуществляться по заявлению одной из сторон и обладать следующими обязательными условиями[2]:

– встречность требований – кредитор в одном из обязательств, подлежащих зачету, является должником в другом обязательстве;

– однородность требований – каждое обязательство должно иметь в качестве предмета имущество, определяемое родовыми признаками, в том числе деньги;

– наступление срока исполнения обоих обязательств – срок наступил, может быть не указан либо определен моментом востребования;

– заявление одной из сторон.

Возникает вопрос об однородности засчитываемых требований – такие требования должны быть идентичными целиком и полностью либо возможны какие-либо незначительные различия, не имеющие практического значения? Если принимать во внимание наиболее распространенные в торговле договоры поставки (купли-продажи), выполнения работ, оказания услуг, то однородными требованиями целесообразно считать вытекающие из указанных договоров требования (задолженности) по оплате товара (работы, услуги). Такие требования, как, например, оплатить какой-либо товар с одной стороны и оказать услугу – с другой, невозможно считать однородными и зачесть их нельзя.

Статья 602 ГКУ не допускает зачисления встречных требований в следующих случаях:

— при возмещении вреда, причиненного повреждением здоровья, увечьем или смертью;

— при взыскании алиментов; относительно пожизненного содержания (ухода);

— при истечении срока исковой давности и в других случаях, установленных договором или законом.

Данный перечень является исчерпывающим. Но при этом ГКУ не определяет случаи, в которых стороны могут договориться об отказе от зачета[6].

Поскольку на основании п. 2 ст. 601 ГКУ зачисление однородных требований может осуществляться по заявлению одной из сторон, то, документом о взаимозачете может быть заявление инициативной стороны о том, что производится зачет. Такое заявление направляется другой стороне в письменном виде. Законодательно не предусмотрен специальный «двусторонний» документ о проведении зачета требований. Однако целесообразно, во избежание неверного толкования прекращения данного обязательства все же составлять такой документ – «акт взаимозачета», который подписывается сторонами (либо приложение к договору поставки и т.п.). В таком документе необходимо указать реквизиты договоров поставки, других первичных документов (номер, дата), по которым производится зачет, а также сумму, в размере которой осуществляется зачет задолженности. Перед осуществлением зачета необходимо произвести инвентаризацию взаиморасчетов с контрагентом.

Отношения, возникающие в сфере взимания налогов в Украине, регулирует Налоговый кодекс Украины (Далее – НКУ). Прежде всего, следует разграничить в налоговом законодательстве такие понятия, как зачет требований (задолженностей) и бартерные операции. На основании пп.10 п.1 ст.10 НКУ бартерной (товарообменной) считается хозяйственная операция, которая предусматривает проведение расчетов за товары (работы, услуги) в неденежной форме в рамках одного договора, например, поставки товара. Взаимозачеты же, как указывалось выше, производятся при наличии однородных встречных требований, что подразумевает наличие обязательств по нескольким договорам (сделкам). Следовательно, зачет задолженностей в трактовке ст.10 НКУ бартерной операцией не является (в общем случае), и на него не распространяются ограничения и специальные условия (например, применение обычных цен), предусмотренные налоговым законодательством для бартера.

Анализируя Разделы III и V НКУ, регулирующие порядок взимания налога на прибыль предприятия и налога на добавленную стоимость, можно прийти к выводу, что для операций по зачету задолженностей специальных правил расчета доходов и расходов и налога на добавленную стоимость не установлено. На основании п.1 ст.137 НКУ доход торгового предприятия от реализации товаров признается по дате перехода покупателю права собственности на такой товар, а расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров, в соответствии с п. 4.ст.138 НКУ, относятся к тому отчетному периоду, в котором признаны доходы от реализации таких товаров. Поскольку в составе дебиторской задолженности отражается задолженность покупателей за отгруженные им товары, то торговым предприятием уже начислены доходы и расходы в налоговом учете — до момента осуществления зачета. Для налога на добавленную стоимость датой возникновения налоговых обязательств является «первое» событие – дата получения денежных средств от покупателя либо дата отгрузки товаров. Поскольку товары в рассматриваемой ситуации уже отгружены покупателю, осуществление зачета не приведет к начислению дополнительных налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость.

Вместе с этим, на основании п.6 ст.291 НКУ использование неденежных форм расчетов невозможно плательщиками единого налога, поэтому данный способ прекращения встречных задолженностей не может быть использован упомянутыми субъектами хозяйствования. Таким образом, в налоговом законодательстве на взаимозачет задолженностей специальные требования и условия не распространяются и применение подобного способа прекращения обязательств не приводит к начислению либо уплате хозяйствующим субъектом дополнительных налогов (кроме плательщиков единого налога).

Выводы и перспективы дальнейшего развития проблемы. Таким образом, исследовав гражданское и налоговое законодательство Украины, публикаций других авторов, можно прийти к выводу, что взаимозачет встречных обязательств является эффективным способом снижения размера дебиторской задолженности (при наличии встречных обязательств перед контрагентом) при дефиците денежных средств, поскольку не требует привлечения дополнительных активов и не влечет за собой (в общем случае) никаких налоговых последствий. Использование данного способа позволяет повысить оборачиваемость дебиторской задолженности и уменьшить финансовые риски торгового предприятия. Необходимым условиями взаимозачета задолженностей являются заявление одной из сторон, встречность и однородность требований, а так же наступление срока исполнения сторонами обязательств. Торговому предприятию при заключении с покупателями и поставщиками договоров на поставку товаров целесообразно предусматривать возможность зачета встречных требований (задолженностей). Использование взаимозачета встречных обязательств плательщиком единого налога — невозможно.

Вместе с этим, проблема использования взаимозачетов задолженностей для усовершенствования управления дебиторской задолженностью имеет перспективы дальнейшего развития. Во-первых, в гражданское и налоговое законодательство могут быть внесены изменения, ограничивающие либо делающие затратным использование такого способа уменьшения дебиторский задолженности. Так же, как уже говорилось выше, взаимозачет задолженностей не может применятся субъектом хозяйствования, использующим упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности. Кроме того, подобная возможность зачета может быть не предусмотрена договором либо в силу каких-либо причин не выгодна одной из сторон. Поэтому, помимо взаимозачетов задолженностей, актуален поиск и других способов управления дебиторской задолженности торгового предприятия в условиях дефицита денежных средств.

Друшляк Александр Викторович

УДК 658.153

Библиографический список.

1.Брег С. Настольная книга финансового директора.-М.: Альпина Бизнес Букс, 2007.- 39-40 с.

2.Гражданский кодекс Украины: Научно-практический комментарий. Издание четвертое, дополненное и переработанное. Под. ред. д.ю.н.,проф. Е.О.Харитонова.-Х.:ООО «Одиссей»,2007.-645с.

3.Друшляк А.В. Прекращение обязательств путем зачета встречных требований: правовые и налоговые нюансы// Собственное дело.2007.№8.С.21

4.Иванкина И. Стратегический анализ.-Х.:Фактор,2008.-17-18с.

5.Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности.- М.: Финансы и статистика, 2000.-125-130с.

6.Крейнина М.Н. Управление движением дебиторской и кредиторской задолженности предприятия//Финансовый менеджмент.2001.№ 3.С.28

7.Стоун Д., Хитчинг К. Бухгалтерский учет и финансовый анализ: Подготовительный курс. -СПб.: АОЗТ «Литера плюс», 1993.- 121с.

8.Финансовый менеджмент:Учебник для вузов. Под ред. Проф. Г.Б.Поляка. -М.:Финансы,ЮНИТИ,1997.-161с.

9.Финансовый менеджмент:Учебник для вузов. Под ред. проф. Н.Ф. Самсонова. -М.: Финансы, ЮНИТИ, 2001.-195с .